インドネシアの移転価格税制⑳ ~実務上の問題点~

2017 年 7 月 27 日

皆様こんにちは。フューチャーワークスの片瀬です。今回の移転価格税制のコラムは、インドネシアの移転価格実務で実際に起こっている問題点をお伝えいたします。

インドネシアの移転価格実務で一体何が起こっているのか?

それは・・・・、「比較対象企業の抽出が困難」であるという問題です。基本的には移転価格税制はその価格の適正性を(資本関係のない)第三者との取引価格と比較して検証するものですが、インドネシアにおいてはこの検証対象となる第三者が圧倒的に少ないという現状があります。

具体的には、経済的分析(ローカルファイルにおいて、比較対象企業の抽出を行い、自社の利益率が比較対象企業の独立企業間レンジに収まっているかを確認する手続き)における比較対象企業のスクリーニングにおいて企業データベースを使用するのですが、このデータベースに登録されているインドネシアの企業数が、日本を含めた他国に比べると圧倒的に少ないという現状があります。このただでさえ少ない登録企業を更に、「インドネシア」、「上場企業」、「産業分類コード」、「支配関係」などによりソートをかけると比較対象企業の母集団が10社を切ってしまうことなども正直あります。

ただし、この母集団はインドネシアにおける広い意味での同業他社を集めたにすぎません。この中には使えない(財務データが入っていない、全く別の製品を取り扱っているなど、比較可能性が担保できない)企業もあるために、ここから更に定量分析(財務データに比較可能性があるかを判定する分析)と定性分析(財務データ以外の製品、機能、リスクなどの要因に比較可能性があるかを判定する分析)が行われ、比較可能性がある企業のみを抽出します。

比較対象企業の少ないインドネシアにおいて、厳密に定量分析及び定性分析を行うと最終的には比較対象企業が0社となってしまうこともあります。0社とはいかないまでも、比較する企業の数が少ないと、比較したとしても客観性がなくなってしまい、指摘される可能性が高まります(税務当局も同様のデータベースを利用しているために指摘は「抽出企業による問題ではなく、TNMM(取引単位営業利益法)の利用そのものが問題」になると考えています⇒詳細は、下記「利益分割法=PS法」に該当する部分を参照)。

元々このスクリーニングによる比較対象企業との比較可能性の担保は、データが豊富に入っている国(例えば日本)においても問題になることがありました。諸外国においてTNMM(取引単位営業利益法)が採用されているのも、基本三法(独立価格比準法、原価基準法、再販売価格基準法)では比較可能性が担保できないという問題点があるためです(TNMMは、製品の多様性の差異や機能の些少な差異は認容する方法のために比較対象企業の絶対数を稼ぎやすい)。

データが豊富に入っている国においても比較対象企業数を十分に確保することができずにTNMMにて評価されることが多い移転価格税制の検証において、インドネシアはTNMMを採用したとしても十分な比較対象企業数を確保することは難しい現状があります。

もちろん少ない比較対象企業においてTNMMで検証するのか、それとも他の方法によって検証するのか、比較対象企業はないという結論にするのかは会社によって判断は異なります(比較対象企業はないという結論のレポートはローカル会計事務所が作成したものでたびたび目にしますが、私的にはそれをもって適正と主張することは難しいと思っています)。

上記で、「抽出企業による問題ではなく、TNMM(取引単位営業利益法)の利用そのものが問題」とお伝えしましたが、比較対象企業(比較対象取引)を見出すことができなかった場合の最も理論的な独立企業間価格の算出方法は、利益分割法=PS法(算出方法詳細:http://futureworks-inc.jp/blog/545, http://futureworks-inc.jp/blog/573)が該当します。

PS法の一種である寄与度利益分割法は、「取引全体に係る合算利益を取引当事者の貢献割合でそれぞれに配分するよう独立企業間価格を算定する方法」とあります。つまり親子間取引のサプライチェーン全体での合算利益を親会社と子会社の貢献割合でしっかり割り当てるということがこの方法の目的です。この方法は一般に同種又は類似した比較対象企業(比較対象取引)がない場合に適用されます。そのためTNMMで比較していたとしても税務当局から「寄与度利益分割法」の採用を求められてしまうことがあるのです。ちなみに上記の「比較対象企業がない」という結論では適正性を主張することが難しいということはPS法の採用が求められるためです。

ただし、日系企業の多くはIDR(インドネシアルピア)の不安定さをリスクと感じており、可能な限り利益は日本につけるように取り組んでいます(キャッシュを円で持っておきたいという思惑があります)。そのため、多くの日系企業が、この「寄与度利益分割法」により検証すると日本に利益をつけすぎている現状(日本は黒字なのに、インドネシアは赤字など)を見ることができるのです。

実務上では、「寄与度利益分割法」の採用も視野にいれて、TNMMを利用しなければなりません。なんでもかんでもTNMMを採用すると、後で問題になることが多く注意が必要です(インドなどの諸外国ではTNMMの濫用が問題となっており、TNMMの適正性が否定される判決も出ております)。移転価格税制におけるドキュメンテーションは、将来の多額の追徴課税リスクが顕在化しないために行うものです。ただし、ドキュメントを作ったからといって追徴課税リスクがなくなるわけではなく、そのドキュメントを基に「何をするか?(どのようにサプライチェーンを変更するか?)」がポイントになります。

日本への利益還流は、基本的に「配当」「利息」「取引価格」のいずれかによって行われます。日本への利益還流は大きなテーマですが、例えばインドネシア一国だけ「取引価格」によって利益を大きく還流している場合なども問題となることですので、その他の各国を含めてグループ全体で足並みを揃えてもらえればと思います。

当社ではマスターファイル、ローカルファイル(インドネシア、タイ、日本)の作成及びその後の国際税務アドバイザリーを行うことが可能ですので、これらの業務につきお困りのお客様がいらっしゃいましたら、お気軽にお問合せいただければ幸いです。

インドネシアの移転価格税制⑲ ~マスターファイルの具体的項目~

2017 年 7 月 14 日

皆様こんにちは。フューチャーワークスの片瀬です。前回はマスターファイルの開示事項を次のように記載し、これがマスターファイルの目次になるとお伝えしました。今日はこの目次である各項目に実際の内容をはめ込んで確認してみたいと思います。

【目次】
⇒構成会社一覧(役員一覧、株主一覧)
⇒事業概要
⇒当社の強み
⇒主要商品(製品)の概要
⇒サプライ・チェーン図
⇒主要商品(製品)の市場の概要
⇒役務提供取引に係る移転価格ポリシー
⇒機能・リスク・資産分析の概要(一覧表)
⇒重要な事業再編取引等
⇒研究開発体制
⇒無形資産に係る戦略
⇒無形資産開発施設一覧
⇒無形資産の所有者一覧表
⇒無形資産の契約一覧表
⇒無形資産取引に係る移転価格ポリシー
⇒無形資産の譲渡等
⇒資金調達方法
⇒中心的な金融機能を果たす会社
⇒金融取引の移転価格ポリシー
⇒連結財務諸表
⇒APA(税務ルーリング)の状況
⇒その他項目

この羅列された目次を、少し体系的な目次に見えるよう構成を変えてみます。

【マスターファイル目次】
1.多国籍企業グループの組織構造と事業概要
 ① 構成会社一覧(役員一覧、株主一覧)
 ② 事業概要
  ⅰ 事業概要
  ⅱ 営業収益の源泉(当社の強み)
  ⅲ 主要商品(製品)の概要(サプライ・チェーン図含む)
  ⅳ 主要商品(製品)の市場の概要
  ⅴ 役務提供取引に関する重要な取極め
  ⅵ 機能・リスク・資産分析の概要
  ⅶ 対象年度の重要な事業再編取引等
2.無形資産
 ① 研究開発体制及び無形資産の所有に係る戦略
 ② 無形資産開発施設一覧
 ③ 重要な無形資産の種類及び所有者一覧
 ④ 無形資産に関する重要な取極め
 ⑤ 対象年度の重要な無形資産の譲渡等
3.金融活動
 ① 資金調達方法の概要
 ② 中心的な金融機能を果たす構成会社
 ③ 金融取引に関する重要な取極め
4.財務状況
 ① 連結財務諸表
 ② APA(税務ルーリング)の状況
5.その他項目

このように体系立ててみるとマスターファイルも作成できそうな気がします。この目次を確認した後に、前回のマスターファイル記載項目の文字の羅列(措規第22条の10の5第1項)を改めて確認してみてください(http://futureworks-inc.jp/blog/622)。多くの方は法律の文章を読むことにアレルギー反応を起こしてしまっているだけと分かりますね。

さてこの目次に内容をはめていきます。会社名はAAAとし、構成グループはAAAグループとします。

【マスターファイル目次】※太字部分が実際のマスターファイルに記載される部分
1.多国籍企業グループの組織構造と事業概要
① 構成会社一覧(役員一覧、株主一覧)
AAAグループの構成会社等の名称及び本店又は主たる事務所の所在地並びに当該構成会社等の間の関係を系統的に示した図は次の通りです。
⇒図表の挿入(項目:構成会社名称、略称、所在地、出資会社、所有割合、役員氏名、主たる事業の内容)
② 事業概要
ⅰ 事業概要
⇒文章の挿入(文章の中で事業をセグメントに分類する)
ⅰ-1 ○○○事業
ⅰ-2 □□□事業
ⅰ-3 △△△事業
※それぞれの事業において関連する製品等の写真を載せると印象がよくなります。
ⅱ 営業収益の源泉(当社の強み)
AAAグループの主な営業収益の源泉(強み)は、次の通りです。
⇒自社の強み(他社優位性)を4~5個くらい列挙
ⅲ 主要商品(製品)の概要(サプライ・チェーン図含む)
AAAグループにおける主要商品(製品)群は次の図表の通りです。これらの商品(製品)群以外に、AAAグループにおいて連結売上高に占める割合が5%超の商品(製品)はありません。
⇒上位5種類の商品(製品)の種類と概要を図表に含める。その他に5%超の商品(製品)がある場合にはそちらも列挙。
また、これらの商品(製品)群に係るサプライ・チェーン図は次の図表の通りです。各商品(製品)群のサプライ・チェーンは概ね同様のために、同図表ではAAAグループのサプライ・チェーン図を記載しています。
⇒サプライ・チェーン図の挿入
ⅳ 主要商品(製品)の市場の概要
AAAグループにおける主要商品(製品)群に係る地域別売上高は、次の図表の通りです。
⇒上記の商品(製品)群の図表と同種類の商品(製品)群の地域別の売上高及び市場の状況を記載
ⅴ 役務提供取引に関する重要な取極め
AAAグループ内において行われる役務提供(研究開発や無形資産に係るものを除く)の内、役務提供取引に関する重要な取極めは、次の図表の通りです。
⇒図表の挿入(項目:取極め、役務提供者、役務受益者、取極め内容、対価設定方針)
※ポリシーの部分をどこまで厚く書くかは会社によって異なる部分です。詳しくは、http://futureworks-inc.jp/blog/610こちらをご確認ください。
ⅵ 機能・リスク・資産分析の概要
AAAグループの構成会社が遂行する機能、負担するリスク、使用する無形資産は、次の図表の通りです。
⇒図表の挿入(機能・リスク・資産の各項目、究極の親会社の所在国、製造機能の構成会社、販売機能の構成会社)※機能、リスク、無形資産は縦の項目として分類することが通常。横軸の構成会社は基本的に機能で分類する。◎〇△×などの評価基準を設けて、それぞれのエンティティがどのような役割を担っているか一覧できる表を作成する。
ⅶ 対象年度の重要な事業再編取引等
対象年度に行われた重要な事業再編取引等はありません。

この後に無形資産・金融取引の各項目が続きます。この2つの部分はノウハウ含まれ、会社ごとに異なる部分なので説明は割愛しますが、それ以外の部分(上記で説明した部分)については、会社の概況情報なのでどの会社も作成することが可能(機能・リスク・資産の整理表はノウハウが必要なために注意)かと思います。

移転価格ポリシーをコンサルに頼んで作成するのであれば、コンサルが無形資産の整理・金融取引の整理を行ってくれますので、それを其のままマスターファイルに当てはめればマスターファイルの主な部分を自社で作成することが可能です。

世界的に移転価格が重要な概念になってきている昨今では、少しずつ移転価格ドキュメントの内容(作成方法)も表に出てきています。ネットや書籍を駆使すれば、マスターファイルやローカルファイルを自身で作ることも可能な時代になりつつあります。もう少し時が流れれば、移転価格ドキュメントは更に一般的なものとなり、自社で作成した移転価格ドキュメントをコンサルがレビューして、移転価格リスクをどのように逓減させていくかを検討する(顧問業務のような形)が一般化されるように思います。
※お客さんの既存スキームや新規スキームに対する税務リスクの洗い出し、検証、改善という税務アドバイザリーが今後の会計コンサルのメイン業務に。決算書、申告書、移転価格ドキュメントなど、会計コンサルの現在の主な“形式的な”成果物は税務リスクを洗い出すためのツールという位置づけに成り替わります。既に流れは始まっていますが、AI会計の発達により、さらにこの流れが加速します。

今はまだ移転価格ドキュメントの作成が主な目的となってしまっています(各国の税制改正に合わせるためにしょうがないのでしょう)が、大切なことは「どうやって移転価格リスク(を含む税務リスク)を減らすか?」に尽きます。移転価格ドキュメンテーションの中には、役務提供、無形資産、研究開発、親子ローンなどの税務調査で問題になりやすい項目が網羅的に記載されることになります。つまり、移転価格の検証(ドキュメンテーション)をすることは、現在日本の税務調査で指摘されることが多い「国外関連者に対する寄附金課税」の諸問題を網羅的に確認することにもなるのです。

アメリカなどの移転価格が発展した国においては、寄附金の概念が少しずつ消滅してきており、移転価格による指摘(国内取引においても)が主なものとなってきています。今後の国際ビジネスはこの「移転価格税制」と「PE認定課税:(参考)http://blog.livedoor.jp/bnthailand/archives/16857392.html」が主な指摘項目になってきますので、ご認識をよろしくお願いします。

当社ではマスターファイル、ローカルファイル(インドネシア、タイ、日本)の作成及びその後の国際税務アドバイザリーを行うことが可能ですので、これらの業務につきお困りのお客様がいらっしゃいましたら、お気軽にお問合せいただければ幸いです。

インドネシアの移転価格税制⑱ ~マスターファイルにおける開示事項~

2017 年 7 月 6 日

皆様こんにちは。フューチャーワークスの片瀬です。前回まで三度(15回~17回)に渡り移転価格ポリシーの説明を行ってまいりましたが、今日はその移転価格ポリシーを記載することになるマスターファイルの開示事項について踏み込んでお話できればと思っています。

日本におけるマスターファイルの作成義務者は連結売上高が1,000億円を超える究極の親会社であり、インドネシアの保存義務(売上高500億ルピア超、又は関連会社間取引200億(50億)ルピア超の場合にはローカルファイル及びマスターファイルを保存しなければならない)との間に齟齬が発生してしまっている旨は以前にお伝えした通りです(参照:http://futureworks-inc.jp/blog/534)。

連結売上高が1,000億円を超える日本に所在する究極の親会社では日本の法律に従ってマスターファイルを作成しています。インドネシアに保存する際には、この日本の法律に従って作成したマスターファイルをインドネシア語に翻訳して保存します。インドネシアのPMK213上に記載されているマスターファイルにおける開示事項は、租税特別措置法施行規則22条に記載されている開示事項とほとんど同じです(少しの違いはありますが、そのまま翻訳しても問題ないレベルです)。

次にこの措規第22条の開示事項を確認してみましょう。マスターファイルは各国において流用するものですので、ベースとなるものは究極の親会社がある日本の規定に従って作成します。各国にて保存すべきマスターファイルの開示事項との間に齟齬があれば、その部分を修正します(基本的には各国の開示事項も同じです)。
もちろん、措規第22条は、このままでは文字が多くて読むのが嫌になるので、それぞれの文章の下に要点のみ取り出したものを記載します。

【措規第22条の10の5第1項】
1号:特定多国籍企業グループの構成会社等の名称及び本店又は主たる事務所の所在地並びに当該構成会社等の間の関係を系統的に示した図
⇒構成会社一覧(役員一覧、株主一覧)
2号:特定多国籍企業グループの構成会社等の事業等の概況として次に掲げる事項
イ 当該特定多国籍企業グループの構成会社等の売上、収入その他の収益の重要な源泉
⇒事業概要
⇒当社の強み
ロ 当該特定多国籍企業グループの主要な5種類の商品若しくは製品又は役務の販売又は提供に係るサプライ・チェーン(消費者に至るまでの一連の流通プロセスをいう。ハにおいて同じ。)の概要及び当該商品若しくは製品又は役務の販売又は提供に関する地理的な市場の概要
⇒主要商品(製品)の概要
⇒サプライ・チェーン図
⇒主要商品(製品)の市場の概要
ハ 当該特定多国籍企業グループの商品若しくは製品又は役務の販売又は提供に係る売上金額、収入金額その他の収益の額の合計額のうちに当該合計額を商品若しくは製品又は役務の種類ごとに区分した金額の占める割合が 100 分の5を超える場合における当該超えることとなる商品若しくは製品又は役務の販売又は提供に係るサプライ・チェーンの概要及び当該商品若しくは製品又は役務の販売又は提供に関する地理的な市場の概要(ロに掲げる事項を除く。)
⇒主要商品(製品)の概要
⇒サプライ・チェーン図
⇒主要商品(製品)の市場の概要
※基本的にロとハはまとめて記載します。
ニ 当該特定多国籍企業グループの構成会社等の間で行われる役務の提供(研究開発に係るものを除く。ニにおいて同じ。)に関する重要な取決めの一覧表及び当該取決めの概要(当該役務の提供に係る対価の額の設定の方針の概要、当該役務の提供に係る費用の額の負担の方針の概要及び当該役務の提供が行われる主要な拠点の機能の概要を含む。)
⇒役務提供取引に係る移転価格ポリシー
ホ 当該特定多国籍企業グループの構成会社等が付加価値の創出において果たす主たる機能、負担する重要なリスク(為替相場の変動、市場金利の変動、経済事情の変化その他の要因による利益又は損失の増加又は減少の生ずるおそれをいう。)、使用する重要な資産その他当該構成会社等が付加価値の創出において果たす主要な役割の概要
⇒機能・リスク・資産分析の概要(一覧表)
ヘ 当該特定多国籍企業グループの構成会社等に係る事業上の重要な合併、分割、事業の譲渡その他の行為の概要
⇒重要な事業再編取引等
3号:特定多国籍企業グループの無形固定資産その他の無形資産(以下第7号までにおいて「無形資産」という。)の研究開発、所有及び使用に関する包括的な戦略の概要並びに当該無形資産の研究開発の用に供する主要な施設の所在地及び当該研究開発を管理する場所の所在地
⇒研究開発体制
⇒無形資産に係る戦略
⇒無形資産開発施設一覧
4号:特定多国籍企業グループの構成会社等の間で行われる取引において使用される重要な無形資産の一覧表及び当該無形資産を所有する当該構成会社等の一覧表
⇒無形資産の所有者一覧表
5号:特定多国籍企業グループの構成会社等の間の無形資産の研究開発に要する費用の額の負担に関する重要な取決めの一覧表、当該無形資産の主要な研究開発に係る役務の提供に関する重要な取決めの一覧表、当該無形資産の使用の許諾に関する重要な取決めの一覧表その他当該構成会社等の間の無形資産に関する重要な取決めの一覧表
⇒無形資産の契約一覧表
6号:特定多国籍企業グループの構成会社等の間の研究開発及び無形資産に関連する取引に係る対価の額の設定の方針の概要
⇒無形資産取引に係る移転価格ポリシー
7号:特定多国籍企業グループの構成会社等の間で行われた重要な無形資産(当該無形資産の持分を含む。以下この号において同じ。)の移転に関係する当該構成会社等の名称及び本店又は主たる事務所の所在地並びに当該移転に係る無形資産の内容及び対価の額その他当該構成会社等の間で行われた当該移転の概要
⇒無形資産の譲渡等
8号:特定多国籍企業グループの構成会社等の資金の調達方法の概要(当該特定多国籍企業グループの構成会社等以外の者からの資金の調達に関する重要な取決めの概要を含む。)
⇒資金調達方法
9号:特定多国籍企業グループの構成会社等のうち当該特定多国籍企業グループに係る中心的な金融機能を果たすものの名称及び本店又は主たる事務所の所在地(当該構成会社等が設立に当たって準拠した法令を制定した国又は地域の名称及び当該構成会社等の事業が管理され、かつ、支配されている場所の所在する国又は地域の名称を含む。)
⇒中心的な金融機能を果たす会社
10 号:特定多国籍企業グループの構成会社等の間で行われる資金の貸借に係る対価の額の設定の方針の概要
⇒金融取引の移転価格ポリシー
11 号:特定多国籍企業グループの連結財務諸表(連結財務諸表がない場合には、特定多国籍企業グループの財産及び損益の状況を明らかにした書類)に記載された損益及び財産の状況
⇒連結財務諸表
12 号:特定多国籍企業グループの居住地国を異にする構成会社等の間で行われる取引に係る対価の額とすべき額の算定の方法その他当該構成会社等の間の所得の配分に関する事項につき当該特定多国籍企業グループの一の構成会社等の居住地国の権限ある当局のみによる確認がある場合における当該確認の概要
⇒APA(税務ルーリング)の状況
13 号:前各号に掲げる事項について参考となるべき事項
⇒その他項目

どうでしょうか。かなり分かりやすくなったかと思います。もっと分かりやすくするためにこれらの項目をまとめてみます。

【開示項目まとめ】
⇒構成会社一覧(役員一覧、株主一覧)
⇒事業概要
⇒当社の強み
⇒主要商品(製品)の概要
⇒サプライ・チェーン図
⇒主要商品(製品)の市場の概要
⇒役務提供取引に係る移転価格ポリシー
⇒機能・リスク・資産分析の概要(一覧表)
⇒重要な事業再編取引等
⇒研究開発体制
⇒無形資産に係る戦略
⇒無形資産開発施設一覧
⇒無形資産の所有者一覧表
⇒無形資産の契約一覧表
⇒無形資産取引に係る移転価格ポリシー
⇒無形資産の譲渡等
⇒資金調達方法
⇒中心的な金融機能を果たす会社
⇒金融取引の移転価格ポリシー
⇒連結財務諸表
⇒APA(税務ルーリング)の状況
⇒その他項目

イメージの難しかったマスターファイルもこうすれば容易にイメージができると思います。そして、この要点をまとめたものこそが、マスターファイルの“目次”となります。マスターファイルには、これらのすべての項目を網羅的に記載する必要があるために、例えば当該事業年度において無形資産の譲渡等がなかった場合においても以下のように記載します。

■対象年度における重要な無形資産の譲渡等
対象年度において、重要な無形資産の譲渡等はありません。

また、次に掲げる部分に関しては、ローカルファイルとも密接にかかわってくる部分ですので、それぞれのファイルに齟齬が生まれないように気を付けて作成してもらえればと思います。
【ローカルファイルとの関係性】
⇒事業概要
⇒当社の強み
⇒主要商品(製品)の概要
⇒サプライ・チェーン図
⇒役務提供取引に係る移転価格ポリシー
⇒機能・リスク・資産分析の概要(一覧表)
⇒無形資産取引に係る移転価格ポリシー
⇒金融取引の移転価格ポリシー

今回はマスターファイルの開示事項について記載しました。難しい法律も要点をまとめるとイメージがつくかと思います。重要なことは「網羅性」と「同一性」ですので、全ての項目をピックアップし、移転価格ポリシーとローカルファイルと齟齬がないように作成してもらえれば幸いです。

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